三稅種計(jì)稅依據(jù)受契稅影響
契稅是以所有權(quán)發(fā)生轉(zhuǎn)移變動(dòng)的不動(dòng)產(chǎn)為征稅對(duì)象，向產(chǎn)權(quán)承受人征收的一種財(cái)產(chǎn)稅。應(yīng)繳稅范圍包括：土地使用權(quán)出售、贈(zèng)與和交換，房屋買賣，房屋贈(zèng)與，房屋交換等。
《財(cái)政部關(guān)于對(duì)契稅會(huì)計(jì)處理辦法請(qǐng)示的復(fù)函》（財(cái)會(huì)字〔1998〕36號(hào)）規(guī)定，企業(yè)和事業(yè)單位取得土地使用權(quán)，房屋按規(guī)定交納的契稅，應(yīng)計(jì)入所取得土地使用權(quán)和房屋的成本。企業(yè)取得土地使用權(quán)、房屋按規(guī)定交納的契稅，借記“固定資產(chǎn)”、“無形資產(chǎn)”等科目，貸記“銀行存款”科目。事業(yè)單位取得土地使用權(quán)按規(guī)定交納的契稅，借記“無形資產(chǎn)”科目，貸記“銀行存款”科目。取得房屋按規(guī)定交納的契稅，借記“固定資產(chǎn)”科目，貸記“固定基金”科目；同時(shí)，應(yīng)按資金來源分別借記“專用基金－修購(gòu)基金”、“事業(yè)支出”等科目，貸記“銀行存款”科目?？梢?，由于按規(guī)定交納的契稅是屬于所取得土地使用權(quán)和房屋成本的一部分，因此凡是與不動(dòng)產(chǎn)成本有關(guān)的稅種的計(jì)稅依據(jù)都會(huì)或多或少地受到契稅的影響，即“稅中有稅”。
企業(yè)所得稅
企業(yè)所得稅的計(jì)稅依據(jù)為應(yīng)納稅所得額?！镀髽I(yè)所得稅法》第五條規(guī)定，企業(yè)每一納稅年度的收入總額，減除不征稅收入、免稅收入、各項(xiàng)扣除以及允許彌補(bǔ)的以前年度虧損后的余額，為應(yīng)納稅所得額?！镀髽I(yè)所得稅法》第八條規(guī)定，企業(yè)實(shí)際發(fā)生的與取得收入有關(guān)的、合理的支出，包括成本、費(fèi)用、稅金、損失和其他支出，準(zhǔn)予在計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)扣除。按照會(huì)計(jì)規(guī)定，納稅人繳納的契稅除房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)計(jì)入成本外，通常情況下都計(jì)入取得資產(chǎn)的價(jià)值中。概括來說，契稅影響企業(yè)所得稅計(jì)稅依據(jù)主要體現(xiàn)在企業(yè)土地使用權(quán)的攤銷、房屋的折舊和房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)計(jì)稅成本的結(jié)轉(zhuǎn)。
例如，2010年1月1日，A股份有限公司購(gòu)入一生產(chǎn)車間，支付價(jià)款4000萬元，按5%稅率繳納契稅200萬元。廠房使用年限為20年，該公司采用直線法計(jì)提折舊。假設(shè)不考慮凈殘值和其他相關(guān)稅費(fèi)，則計(jì)入稅前扣除的年折舊額為（4000＋200）÷20＝210（萬元）。其中因契稅年影響應(yīng)納稅所得額為200÷20＝10（萬元）。
土地增值稅
土地增值稅是對(duì)轉(zhuǎn)讓國(guó)有土地使用權(quán)、地上建筑物及其附著物并取得收入的單位和個(gè)人，就其轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)所取得的增值額征收的一種稅。土地增值稅的計(jì)稅依據(jù)為增值額，增值額=收入額－扣除項(xiàng)目金額?！锻恋卦鲋刀悤盒袟l例》第六條規(guī)定，計(jì)算增值額的扣除項(xiàng)目：（一）取得土地使用權(quán)所支付的金額；（二）開發(fā)土地的成本、費(fèi)用；（三）新建房及配套設(shè)施的成本、費(fèi)用，或者舊房及建筑物的評(píng)估價(jià)格；（四）與轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)有關(guān)的稅金；（五）財(cái)政部規(guī)定的其他扣除項(xiàng)目。其中，按照會(huì)計(jì)制度規(guī)定，新項(xiàng)目開發(fā)土地的費(fèi)用，指直接與購(gòu)置土地有關(guān)的費(fèi)用，包括受讓費(fèi)用、拆遷費(fèi)用、填海造地費(fèi)及其他有關(guān)手續(xù)費(fèi)和稅費(fèi)支出等。而契稅應(yīng)屬于開發(fā)土地的費(fèi)用，在開發(fā)成本中列支。《財(cái)政部、國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于土地增值稅若干問題的通知》（財(cái)稅〔2006〕21號(hào)）第二條規(guī)定，納稅人轉(zhuǎn)讓舊房及建筑物，對(duì)購(gòu)房時(shí)繳納的契稅，凡能提供契稅完稅憑證的，準(zhǔn)予作為“與轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)有關(guān)的稅金”予以扣除，但不作為加計(jì)5%的基數(shù)?？梢姡瑹o論納稅人轉(zhuǎn)讓新房還是轉(zhuǎn)讓舊房，契稅都是通過影響土地增值稅的扣除項(xiàng)目來影響土地增值稅的計(jì)稅依據(jù)。
例如，B房地產(chǎn)開發(fā)公司于2010年10月正式簽訂一寫字樓轉(zhuǎn)讓合同，取得轉(zhuǎn)讓收入15000萬元，公司按稅法規(guī)定繳納了有關(guān)稅費(fèi)。已知該公司為取得土地使用權(quán)而支付的地價(jià)款和按國(guó)家統(tǒng)一規(guī)定繳納的有關(guān)費(fèi)用為3000萬元，按5%稅率繳納契稅150萬元；投入房地產(chǎn)開發(fā)成本為4000萬元；房地產(chǎn)開發(fā)費(fèi)用中的利息支出為1200萬元（含罰息100萬元，不能按開發(fā)項(xiàng)目分?jǐn)偅荒芴峁┙鹑跈C(jī)構(gòu)證明）、管理費(fèi)用、銷售費(fèi)用和其他費(fèi)用400萬元。則B公司轉(zhuǎn)讓寫字樓土地增值稅的扣除項(xiàng)目計(jì)算如下：房地產(chǎn)開發(fā)成本4000萬元；房地產(chǎn)開發(fā)費(fèi)用=（3000+150+4000）×10%=715（萬元）；可以扣除的房地產(chǎn)開發(fā)成本和費(fèi)用是4000+715=4715（萬元）；可以扣除的稅金為15000×5.5%=825（萬元）；計(jì)算從事房地產(chǎn)開發(fā)的加計(jì)扣除金額=（3000+150+4000）×20%=1430（萬元）；轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)的扣除項(xiàng)目金額合計(jì)=3000+4715+825+1430=9970（萬元）。通過上述計(jì)算可知，B公司因契稅而影響土地增值稅的扣除項(xiàng)目金額為150×（1+20%）=180（萬元）。
房產(chǎn)稅
財(cái)會(huì)字〔1998〕36號(hào)文件規(guī)定，企業(yè)和事業(yè)單位取得土地使用權(quán)，房屋按規(guī)定繳納的契稅，應(yīng)計(jì)入所取得土地使用權(quán)和房屋的成本。企業(yè)取得土地使用權(quán)、房屋按規(guī)定繳納的契稅，借記“固定資產(chǎn)”、“無形資產(chǎn)”等科目，貸記“銀行存款”科目?！敦?cái)政部、國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于房產(chǎn)稅城鎮(zhèn)土地使用稅有關(guān)問題的通知》（財(cái)稅〔2008〕152號(hào)）第一條規(guī)定，對(duì)依照房產(chǎn)原值計(jì)稅的房產(chǎn)，不論是否記載在會(huì)計(jì)賬簿固定資產(chǎn)科目中，均應(yīng)按照房屋原價(jià)計(jì)算繳納房產(chǎn)稅。房屋原價(jià)應(yīng)根據(jù)國(guó)家有關(guān)會(huì)計(jì)制度規(guī)定進(jìn)行核算。對(duì)納稅人未按國(guó)家會(huì)計(jì)制度規(guī)定核算并記載的，應(yīng)按規(guī)定予以調(diào)整或重新評(píng)估?！敦?cái)政部、國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于安置殘疾人就業(yè)單位城鎮(zhèn)土地使用稅等政策的通知》（財(cái)稅〔2010〕121號(hào)）第三條規(guī)定，對(duì)按照房產(chǎn)原值計(jì)稅的房產(chǎn)，無論會(huì)計(jì)上如何核算，房產(chǎn)原值均應(yīng)包含地價(jià)，包括為取得土地使用權(quán)支付的價(jià)款、開發(fā)土地發(fā)生的成本費(fèi)用等。宗地容積率低于0.5的，按房產(chǎn)建筑面積的2倍計(jì)算土地面積并據(jù)此確定計(jì)入房產(chǎn)原值的地價(jià)。綜上所述，不論納稅人繳納的契稅計(jì)入所取得土地使用權(quán)成本還是計(jì)入所取得房屋成本，房產(chǎn)稅計(jì)稅原值均應(yīng)包含契稅。
特別要提醒納稅人注意的是，因取得土地使用權(quán)而繳納的契稅，在計(jì)入房產(chǎn)稅計(jì)稅原值時(shí)，宗地容積率低于0.5的，即“大地小房”，按房產(chǎn)建筑面積的2倍計(jì)算土地面積并據(jù)此確定計(jì)入房產(chǎn)原值的契稅。對(duì)宗地容積率大于0.5的，無論會(huì)計(jì)上如何核算，房產(chǎn)原值均應(yīng)包含契稅，即將全部契稅計(jì)入房產(chǎn)原值。
例如，C企業(yè)取得一塊宗地，宗地面積為20000平方米，全部地價(jià)為2000萬元，按5%稅率繳納契稅100萬元。該宗土地上的房屋的總建筑面積為8000平方米。則C企業(yè)的宗地容積率為8000÷20000＝0.4，應(yīng)按房產(chǎn)建筑面積的2倍計(jì)算土地面積并據(jù)此確定計(jì)入房產(chǎn)原值的契稅，即計(jì)入房產(chǎn)原值的契稅為100÷20000×8000×2＝80（萬元）。